Головна
ГоловнаМитне, податкове, медичне правоПодаткове право → 
« Попередня Наступна »
В. С. Бєлих, Д. В. Вінницький. Податкове право Росії. Короткий навчальний курс., 2004 - перейти до змісту підручника

§ 4. Класифікації податків. Цільові та рентні податки


Конструювання загального поняття податку не виключає суттєвих відмінностей між окремими податками, зокрема, особливо необхідно виділити групи цільових і рентних податків (відзначимо відразу - це специфічні форми оподаткування: ряд важливих ознак податку стосовно до зазначеним його різновидам проявляє себе нехарактерним чином). Разом з тим загальновідомі класифікації податків за самим різними критеріями. Так, НК РФ виділяє федеральні, регіональні та місцеві податки (ст. 12-15). Таку ж диференціацію проводить і Закон України від 27 грудня 1991 р. № 2118-1 (зі змінами та доповненнями) «Про основи податкової системи в Російській Федерації ». У теорії податкового права така класифікація нерідко іменується адміністративної.
Не менш поширена як в економічній, так і в юридичній науці класифікація податків за економічними критеріями. Розрізняють податки на дохід, капітал і витрати . Ця класифікація нерідко виступає в податковій доктрині в якості основної для визначення структури спеціальної (особливою) частини курсу податкового права. При побудові російських курсів як економічної, так і юридичної спрямованості пріоритет, як правило, віддається діленню податків на стягнуті з громадян та організацій (юридичних осіб).
Широко поширене розподіл податків за критеріями «технічного» характеру (залежно від порядку обчислення і справляння податку): на прямі і непрямі; особисті і реальні; пропорційні та прогресивні; аналітичні та синтетичні і т. д. Загальновідомо, наприклад, що в російському податковому законодавстві передбачається стягування податків, одні з яких за своїми характеристиками можуть бути віднесені до числа непрямих податків (ПДВ, акцизи), інші - до прямих (податок на прибуток, податок на доходи фізичних осіб і т. д.). Таким же чином можна здійснювати класифікацію стягуються в Російській Федерації податків на особисті (податок на доходи фізичних осіб) і реальні (податок на землю, на майно фізичних осіб і т. д.). Однак безпосередньо в законодавстві про податки і збори такі класифікації податків не передбачені; ні в одному з російських податкових законодавчих актів, наприклад, не визначається поняття «непрямого» або «прямого податку», не встановлюються загальні правила справляння всіх податків відповідного виду.
В іноземному законодавстві зустрічаються спроби нормативно закріпити підстави для класифікації податків на прямі і непрямі. Так, Декрет Третьої Французької Республіки від 22 грудня 1879 р., положення якого були згодом конкретизовані адміністрацією в загальної фінансової інструкції, встановлював два основних критерії для зазначеної диференціації податків: 1) наслідки податку; 2) встановлення податного списку. У тексті інструкції зазначалося, що під прямим податком розуміють будь-який податок, який накладається безпосередньо на осіб та їх майно, стягується на підставі поіменних податкових списків і який переходить безпосередньо від уплачивающего платника податків агенту, уповноваженому здійснювати стягування. Непрямі податки іменуються так тому, що встановлені не щодо певних осіб, а накладаються в загальному на об'єкти споживання або зроблені послуги і тільки з цього моменту виплачуються тими, хто хоче споживати певну продукцію або користуватися послугами, неоподатковуваними.
Втім, у податковій доктрині іноді вельми критично оцінюється юридичне значення класифікації податків з «технічних» критеріям. Так, П. Серлоотен зазначає, що «вчення про типи податків вдається до численних критеріям, які дають початку різними класифікаціями, жодна з яких не має великого юридичного значення чи практичної користі». Наприклад, «протягом довгого часу розглядалося як summa divisio (основний поділ. - Д. В.) розмежування податків на прямі і непрямі; воно не представляє на сьогоднішній день такого ж інтересу. Це розмежування, що служило раніше основою для організації податкової адміністрації, не грає тепер такого значення, тим більше що критерій поділу податків на ці дві категорії не цілком ясний ... Нехай мова йде про критерії податкових наслідків або ж 6 критерії підстави виникнення податкового обов'язку, або про способи справляння цих двох типів оплати - в будь-якому випадку немає підстав для протиставлення прямих і непрямих податків за вказаними критеріями ».
Розглядаючи підняту проблему стосовно до російського праву, слід зазначити, що ще не склалися умови для закріплення в законодавстві про податки і збори загальних положень, що відносяться до всіх (або більшості) непрямим і прямим, особистим і реальним податків і т. д. (відповідні узагальнюючі правила просто не розроблені). З цієї причини немає практичної необхідності в нормативному закріпленні відповідних класифікацій. В рамках відносин щодо справляння кожного окремого податку, по суті, формується в чомусь специфічний правовий режим. При цьому складно поки говорити про єдиний юридичному режимі справляння, наприклад, непрямих податків за російським праву. Але в кінцевому рахунку подальший розвиток і ускладнення податкового законодавства, спеціалізація окремих його положень створюють основу для узагальнення, для «винесення за дужки» окремих правил, властивих для обчислення і справляння податків, що відносяться до певної групи. Тому є підстави вважати, що згадані варіанти класифікації податків будуть сприйняті і позитивним правом.
Разом з тим важко погодитися з процитованим вище висловлюванням П. Серлоотена. Незалежно від відображення тих чи інших моментів у змісті податкового законодавства, відмінності між об'єктами оподаткування за непрямими і прямим, особистим і реальних податків, у порядку та способах визначення податкової бази з цих різновидів податків незмінно зберігаються. Тому податково-правовій доктрині, безумовно, не варто відмовлятися від подібних усталених класифікацій.
Питання про юридичне значення і практичні наслідки поділу податків по вищеперелічених підстав може залишатися дискусійним. Однак які б із зазначених критеріїв для диференціації податків ми не вибрали, в будь-якому випадку те особливе, що буде об'єднувати будь-яку з відповідних груп податків, відокремлених від іншої за обраним критерієм, не буде суттєвим чином стосуватися основних (виділених нами раніше) ознак податку. Інакше йде справа з податками, які пропонуємо іменувати (слідом за деякими авторами) цільовими і рентними.
Цільові податки (внески). Вище було сформульовано загальне визначення податку. Однак практика знає встановлення особливих податків, призначених для фінансування не в цілому видаткової частини бюджету, а лише окремих, суворо визначених державних завдань. Так, гл. 24 НК РФ вводить єдиний соціальний податок, що зараховується також і в державні позабюджетні фонди - Фонд соціального страхування РФ і фонди обов'язкового медичного страхування РФ - і призначений для мобілізації коштів для реалізації прав громадян на державне соціальне забезпечення та медичну допомогу (ст. 234 НК РФ) .
Слід підкреслити, що введений єдиний соціальний податок вбирає в себе не всі види обов'язкових стягувань податкового характеру на соціальні цілі. Так, в літературі абсолютно справедливо відзначається, що формування частини коштів Фонду соціального страхування РФ, призначеної для забезпечення постраждалих внаслідок нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань, має суттєві особливості. Правові, економічні та організаційні основи обов'язкового соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань, порядок відшкодування шкоди, заподіяної життю та здоров'ю працівника при виконанні ним обов'язків за трудовим договором (контрактом) визначено Федеральним законом від 24 липня 1998 р. № 125-ФЗ (із змінами від 8 грудня 2003 р.) «Про обов'язкове соціальне страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань». Тарифи страхових внесків у зв'язку з даним видом страхування як і раніше визначаються федеральним законом, а правила нарахування, обліку та витрачання коштів на здійснення обов'язкового соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань затверджуються Урядом РФ.
Можна виявити в російській податковій системі і інші приклади цільових податків. Характерним для них є те, що вони володіють всіма основними ознаками податку, однак деякі з них стосовно до цільових податках проявляються особливим чином. Це, зокрема, стосується таких ознак податку, як його соціальна обумовленість і безоплатність.
Як зазначалося вище, обов'язковою ознакою податку є характер мети його справляння, а саме його соціальна обумовленість. Податок сплачується з метою фінансового забезпечення діяльності держави і (або) муніципальних утворень, однак надходження від податку за загальним правилом в бюджеті обезличиваются. Справляння ж цільових податків обумовлено конкретної соціально значущої програмою, реалізація якої передбачена конкретними діючими федеральними законами.
Також відомо, що податок є індивідуально безоплатним платежем. Його сплата платником безпосередньо не породжує жодних чітко визначених юридичних зобов'язань в одержувача податку, можна говорити про оплатне податку лише в соціально-економічному плані. Цільовий податок у певних випадках може набувати деяку часткову возмездность - його сплата може бути пов'язана з деяким зустрічним наданням.
Таким чином, цільовий податок - це податок, встановлення, введення і стягування якого обумовлена ??конкретною соціальною програмою, передбаченою федеральними законами, надходження від якого спрямовуються виключно на заходи щодо її фінансування.
Особливості цільових платежів фіскального характеру призводять до того, що іноді ставиться питання про невизнання за ними статусу податку. Так, в практиці арбітражних судів є чимало рішень, в яких обгрунтовується висновок про те, що страхові внески на обов'язкове пенсійне страхування не відповідають поняттю податку, закріпленому у ст. 8 НК РФ. Схожий з розглянутої точки зору приклад можна навести і з зарубіжного права. Протягом тривалого часу відрахування на соціальне страхування розглядалися у Франції як парафіскальние збори і на порядок їх справляння загальні правила про оподаткування не поширювалися (лише після видання Декрету від 30 жовтня 1980 р., соціальні внески були остаточно виключені зі сфери парафіскалітета). Досі дані обов'язкові справляння багатьма зарубіжними вченими не кваліфікує як податки з причини їх зв'язку (взаємозумовленості) із зустрічним наданням (соціальна допомога).
Вважаємо, немає об'єктивних підстав для виключення цільових податків зі сфери дії загального юридичного режиму, характерного для всієї податкової системи в цілому. Конституційним Судом РФ обгрунтовано вказується, зокрема, в постанові від 24 лютого 1998 р. № 7-П при оцінці конституційності ставок цільових відрахувань до Пенсійного фонду РФ на податкову природу відповідних обов'язкових стягувань.
Рентні податки. Поняття і природа рентних податків не розроблені досить повно ні в законодавстві, ні в правовій науці. Тим часом дані платежі, що представляють собою обов'язкові внески за користування природними ресурсами, що належать державі, надзвичайно важливі для національних бюджетів. В даний час не можна стверджувати, що вони грають в повній мірі визначальну роль для формування, наприклад, федерального бюджету, проте у разі вдосконалення їх правової форми, порядку справляння фіскальні надходження від них, з нашої точки зору, можуть істотно зрости.
Розглянемо деякі конкретні види рентних податків. Для більшості галузей російського законодавства, які регулюють користування певними природними ресурсами, характерно, що система платежів за користування відповідними природними об'єктами будується за досить складною схемою. І Лісовий кодекс РФ (ЛК РФ), і Водний кодекс РФ (ВДК РФ), і Закон РФ від 21 лютого 1992 р. № 2395-1 (в ред. Федерального закону від 6 червня 2003 р. № 65-ФЗ) «Про надра »розрізняють платежі, що стягуються в податковому порядку, та інші платежі, статус яких визначено не настільки однозначно. Наприклад, ст. 103 ЛК РФ встановлює, що платежі за користування лісовим фондом стягуються у вигляді лісових податей або орендної плати. Лісові податі стягуються при короткостроковому користуванні ділянками лісового фонду, орендна плата - при оренді ділянок лісового фонду. Орендна плата визначається на основі ставок лісових податей. Розподіл і використання коштів, одержуваних при стягненні та лісових податей, та орендної плати здійснюється однаково (в порядку ст. 106 ЛК РФ). - В обох випадках зазначені надходження визнаються бюджетними коштами.
Тут наявності використання для регулювання багато в чому схожих відносин з оплати природокористування двох різних правових режимів: податкового та договірного. Такий стан речей виглядає нелогічним і з точки зору бюджетного законодавства, приймаючи до уваги, що і лісові подати (код 1050401), і орендна плата за користування лісовим фондом (код 1050402) у відповідності з Федеральним законом від 15 серпня 1996 р. № 115 ( в ред. Федерального закону від 6 травня 2003 р. № 53-ФЗ) «Про бюджетної класифікації Російської Федерації» (додаток № 2) відносяться до податкових доходів.
Стаття 123 ВДК РФ встановлює систему платежів, пов'язаних з користуванням водними об'єктами. Ця система включає плату за користування водними об'єктами (водний податок) і плату, який спрямовується на відновлення та охорону водних об'єктів, яка складається з: 1) плати за вилучення з водних об'єктів у межах встановленого ліміту і понадлімітне вилучення води; 2) плати за використання водних об'єктів без вилучення води відповідно до умов ліцензії на водокористування; 3) плати за скидання стічних вод нормативної якості у водні об'єкти в межах встановлених лімітів і понад даних лімітів. При цьому тільки платежі за користування водними об'єктами (водний податок), що здійснюються громадянами та юридичними особами, які мають ліцензію на водокористування, надходять у вигляді регулярних внесків. Проте всі види платежів, що сплачуються у зв'язку з водокористуванням, надходять до бюджету за заздалегідь визначеними ставками. При цьому лише плата за користування водними об'єктами (код 1050500) відноситься відповідно до бюджетної класифікації до числа податкових доходів.
  Аналізуючи наведені вище положення законодавства, можна прийти до висновку про те, що рентні податки, володіючи всіма ознаками податків, мають свою специфіку, виражену особливим змістом деяких з названих ознак. Зокрема, сплата рентного податку не просто соціально обумовлена, але й взаємопов'язана з користуванням платником певними природними об'єктами. У зв'язку з цим рентний податок не може бути визнаний повністю безоплатним, хоча, з нашої точки зору, вартість одержуваних благ від природокористування не обов'язково повинна бути еквівалентна розміру рентного податку. Навпаки, платник повинен мати можливість отримати певний дохід у процесі природокористування. Крім того, виходячи із зазначеної специфіки рентних податків, стосовно до них принципи загальності і пропорційності можуть проявлятися інакше, ніж це відбувається в інших випадках. Наприклад, принцип пропорційності зобов'язує враховувати при встановленні податку розмір вигоди платника, одержуваної в процесі природокористування (коли він може бути обчислений).
  Можна запропонувати таке визначення: рентний податок - це податок, сплата якого обумовлена ??використанням платником природних ресурсів, що належать по праву власності державі. Таким чином, рентний податок має значну схожість зі зборами. Однак сплата збору пов'язана не з користуванням якими об'єктами матеріального світу, а з активними юридично значущими діями чи іншою діяльністю держави та уповноважених ним суб'єктів.
  Крім того, принципи пропорційності і загальності проявляються стосовно до зборів інакше (на що буде звернена увага в подальшому).
  Досить цікавою є проблема галузевої приналежності законодавства, що регулює плату за природокористування. Стосовно до платежів за користування при розвідці і розробці надр Б. Д. Клюкин, наприклад, вирішує це питання на користь віднесення відповідних нормативних приписів до норм гірського права. При цьому він вказує, що «законодавчі акти про оподаткування в гірничодобувних галузях являють собою спеціалізовані правові акти, і предметом їх регулювання зазвичай є оподаткування в окремих галузях гірничого виробництва».
  На нашу думку, спеціалізація рентних податків жодною мірою не веде до їх виключенню зі складу податкової системи. Відносини, що виникають при їх встановленні та сплаті, мають усіма ознаками податкових відносин і повинні будуватися, насамперед, з урахуванням податково-правових принципів, закріплених в тому числі і в ст. 3 НК РФ. До того ж слід враховувати, що ст. 6 НК РФ закріплює загальне правило, згідно з яким податкові норми, що містяться в будь-яких нормативно-правових актах, включаючи акти, що регулюють справляння рентних податків, повинні відповідати НК РФ.
  Інша справа, що у сфері відносин щодо встановлення, запровадження і стягування рентних податків відкриваються широкі перспективи для активного використання регулюючої функції податку, з тим щоб з її допомогою ефективніше домагатися практичної реалізації загальних засад і принципів екологічного права, зокрема, принципів екологічно безпечного та економного природокористування. Як свідчить офіційний проект не прийнятих поки глав частини другої НК РФ, законодавець йде по шляху визнання фіскального характеру рентних податків. Такий підхід сприятиме впорядкуванню законодавства про плату за природокористування та якнайшвидшої заміни численних відомчих актів, що діють в цій області, на акти вищої юридичної сили.
 « Попередня  Наступна »
 = Перейти до змісту підручника =
 Інформація, релевантна "§ 4. Класифікації податків. Цільові та рентні податки"
  1.  § 3. Кадастрова і ринкова вартість земельних ділянок. Нормативна ціна землі
      класифікації земель за призначенням і виду функціонального використання: 1) державна кадастрова оцінка земель міських і сільських поселень, садівничих, городницьких об'єднань здійснюється на підставі статистичного аналізу ринкових цін та іншої інформації про об'єкти нерухомості, а також інших методів масової оцінки нерухомості; 2 ) державна
  2.  ДОХОДИ МІСЦЕВИХ БЮДЖЕТІВ
      класифікацію доходів на постійні та непостійні доходи. Постійні кошти складаються з податків і зборів, регулярно стягуються на користь муніципального освіти, значної частини надходжень від послуг муніципальних служб, орендної плати від використання майна, рентних платежів за користування надрами та природними ресурсами та ін До непостійним засобам муніципального освіти
  3.  § 2. Структура і організація роботи представницького органу муніципального утворення
      класифікація не означає, що, готуючи небудь конкретне питання, комітет, комісія виконує тільки одну з цих функцій. Навпаки, в практичній діяльності комітетів (комісій) вони переплітаються. Наприклад, комітет, комісія в процесі роботи над переданим на його (її) укладення проектом рішення бере участь, з одного боку, в розробці рішення, вносячи відповідні поправки, з іншого - в
  4.  § 3. Бюджетний процес в муніципальних утвореннях
      класифікації доходів бюджету; нормативи відрахувань від регулюючих дохідних джерел, встановлених законом суб'єкта РФ про бюджет суб'єкта РФ на відповідний рік; витрати бюджету за наступними показниками: за розділами, підрозділами, цільовим статтям і видам витрат функціональної класифікації видатків бюджетів РФ; по групах, підгрупах витрат , предметним статтями, частин і елементів
  5.  § 2. Правовий режим речей
      класифікація речей, наведена в гол. 6 ЦК та включає такі категорії, як нерухомі та рухомі речі, ділені й неподільні, складні речі, головні речі і приналежності, плоди, продукція та доходи, а також такі спеціальні об'єкти, як гроші і валютні цінності. Особливе місце серед об'єктів речових прав підприємців займають підприємства, кожне з яких виступає як єдиний
  6.  § 1. Банківська система. Правове становище кредитних організацій
      класифікаційні групи: небанківські кредитні організації та комерційні банки. [1] Закон «Про банки і банківську діяльність» від 2 грудня 1990 р. в ред. Феде-рального закону від 3 лютого 1996 р. № 17-ФЗ / / СЗ РФ 1996. № 6 Ст. 492. [2] Нефедов Д.В Основні напрямки вдосконалення банківської системи / / 10 років кафедрі комерційного права Актуальні проблеми науки та практики
  7.  § 1. Поняття і принципи місцевого самоврядування. Моделі взаємовідносин державної влади та місцевого самоврядування
      класифікації, запропонованої Н.В. Постовим, його власна посилка про те, що в англосаксонській моделі місцеве самоврядування "звільнено від державних функцій", невірна. Це протиріччя легкоустранімих, якщо допустити, що "публічні" інтереси відрізняються від "державних", а саме є більш широким за обсягом поняттям. Тоді, залежно від того чи іншого підходу, охорона
  8.  § 3. Умови дійсності і види недійсних угод
      класифікації РФ. Оригінал договору повертається виконавцю, а його копія з розшифровкою залишається в органі федерального казначейства. Наслідки на випадок як недотримання нотаріальної форми угоди, так і порушення вимоги про її державну реєстрацію встановлені ст. 165 ГК. Ці наслідки між собою в цілому збігаються, аж ніяк не в усьому. Спільним є те, що в обох випадках це
  9.  § 1. Правове регулювання економічного механізму охорони середовища
      класифікацію, дані про динаміку, ступеня вивченості; може включати рекомендації з використання, пропозиції з охорони *. ___ * Див: Реймерс Н. Ф. Природокористування. Словник-довідник. М.: Думка, 1990. Планування, фінансування та ліцензування Планування заходів по oxране навколишнього середовища здійснюється на
  10.  2. Зобов'язання на стороні кредитора
      класифікації (поділу на різні групи за певними критеріями). Свого часу Л.А. Лунц пропонував під грошовим зобов'язанням в широкому сенсі слова розуміти "зобов'язання, предметом якого служать грошові знаки як такі", але тут же робив застереження, що до грошових зобов'язань не можуть ставитися "операції, що мають своїм предметом індивідуально-певні грошові знаки", а також