Головна
ГоловнаЦивільне, підприємницьке, сімейне, міжнародне приватне правоПідприємницьке право → 
« Попередня Наступна »
А.Ю. Бушев, О.А. Міст, Н.Л. Вещунова та ін. Комерційне право. Том 2, 1998 - перейти до змісту підручника

§ 2. Суб'єкти та об'єкти бухгалтерського обліку

Суб'єкти відносин у сфері правового регулювання бухгалтерського обліку. Вести бухгалтерський облік у порядку, встановленому Законом про бухгалтерський облік, при здійсненні підприємницької діяльності зобов'язані:
а) юридичні особи, створені відповідно до законодавства Російської Федерації;
б ) відокремлені підрозділи юридичних осіб, створені відповідно до законодавства Російської Федерації, які мають окремий баланс і розрахунковий (поточний, кореспондентський) рахунок [1];
в) філії та представництва іноземних організацій, якщо інше не передбачено міжнародними договорами Російської Федерації.
Організація як володіє самостійної компетенцією у сфері бухгалтерського обліку особа повинна мати для реалізації цієї компетенції певний орган (підрозділ, службу тощо).
З огляду на те, що у здійсненні бухгалтерського обліку є публічний інтерес, Законом про бухгалтерський облік встановлено загальну організаційна структура особи, яка здійснює бухгалтерський облік.
Елементами даної структури, за загальним правилом, є посади:
1) керівника організації;
2) головного бухгалтера (бухгалтера) організації;
3) інших осіб відповідно до установчими документами організації, рішеннями її органів управління та чинним законодавством.
Ці посади являють собою певні комплекси прав і обов'язків, які забезпечують реалізацію певних функцій організації у сфері бухгалтерського обліку.
У ст. 2 Закону про бухгалтерський облік дається легальне визначення поняття «керівник організації». У відповідності з даним визначенням керівником організації є керівник виконавчого органу організації або особа, відповідальна за ведення справ організації.
Комерційне право. Ч. II. Под ред. В.Ф. Попондопуло, В.Ф. Яковлевої. - СПб., С.-Петербурзький університет, 1998. С. 439
Таким чином, передбачаючи можливість альтернативи. Закон про бухгалтерський облік не дає однозначної відповіді на питання: хто ж конкретно повинен вважатися керівником організації у сфері відносин з бухгалтерського обліку. Зважаючи на це, відповідь на дане питання необхідно дати самої організації в її установчих документах.
Відзначимо, що у сфері бухгалтерського обліку керівник організації має важливу правом самостійно встановлювати форму бухгалтерської служби організації.
Залежно від обсягу облікової роботи керівник має право вибрати один з наступних альтернативних варіантів організації бухгалтерського обліку:
а) заснувати бухгалтерську службу як структурний підрозділ, очолюване головним бухгалтером;
б) ввести в штат посаду бухгалтера;
в) передати на договірних засадах ведення бухгалтерського обліку централізованої бухгалтерії, спеціалізованої організації або бухгалтерові-фахівцеві;
г) вести бухгалтерський облік особисто.
Подібна дозволительного спрямованість в організації ведення бухгалтерського обліку є ще одним відображенням у сфері бухгалтерського обліку конституційної свободи підприємницької діяльності.
Відповідно до Закону про бухгалтерський облік окрім посади керівника організації іншою посадою, компетенція якої забезпечує реалізацію функцій організації у сфері бухгалтерського обліку, за загальним правилом є посада головного бухгалтера (бухгалтера).
Відзначимо, що встановлений нормами Закону про бухгалтерський облік обсяг самостійної компетенції головного бухгалтера (бухгалтера) настільки значний, що про нього можна говорити як про один з органів управління організацією в сфері бухгалтерського обліку. Більше того, відповідно до змісту норм Закону про бухгалтерський облік в даній сфері він є особою, яка діє не тільки в приватному інтересі - інтересі організації, а й в інтересі публічному.
Це вимагає достатньою мірою незалежності головного бухгалтера (бухгалтера).
Одну з гарантій подібної незалежності встановлюють норми п. 1 і 2 ст. 7 Закону про бухгалтерський облік, відповідно до яких головний бухгалтер (бухгалтер) призначається на посаду і звільняється з посади тільки керівником організації і лише керівнику організації безпосередньо підпорядковується.
Комерційне право. Ч. II. Под ред. В.Ф. Попондопуло, В.Ф. Яковлевої. - СПб., С.-Петербурзький університет, 1998. С. 440
Гарантією ефективності дій головного бухгалтера (бухгалтера) в публічному інтересі є засновані на нормах даного федерального закону:
а) обов'язковість для всіх працівників організації його вимог по документального оформлення господарських операцій і представлення в бухгалтерію необхідних документів і відомостей;
б) покладання на нього:
- обов'язки щодо забезпечення відповідності здійснюваних господарських операцій законодавству Російської Федерації;
- контролю за рухом майна і виконанням зобов'язань;
- відповідальності за формування облікової політики, ведення бухгалтерського обліку, своєчасне представлення повної і достовірної бухгалтерської звітності.
Ведення обліку громадянами - підприємцями та суб'єктами малого підприємництва. На підставі норми п. 2 ст. 4 Закону про бухгалтерський облік громадяни, які здійснюють підприємницьку діяльність без утворення юридичної особи, ведуть не бухгалтерський облік, а облік доходів і витрат. При цьому даний облік ведеться в порядку, встановленому податковим законодавством Російської Федерації, тобто громадянами-підприємцями ведеться тільки податковий облік. (Організації, що здійснюють підприємницьку діяльність, ведуть як бухгалтерський, так і податковий облік).
Особливості ведення обліку передбачені і для суб'єктів малого підприємництва. Спеціальною нормою п. 2 ст. 5 Закону про бухгалтерський облік встановлено, що в планах рахунків бухгалтерського обліку, інших нормативних актах і методичних вказівках повинна передбачатися спрощена система бухгалтерського обліку для суб'єктів малого підприємництва. Ця норма ще раз закріплює загальний принцип, встановлений у Федеральному законі «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності для суб'єктів малого підприємництва» [2].
Об'єкти бухгалтерського обліку. Об'єктами бухгалтерського обліку, тобто тим, на що спрямовані дії здійснює бухгалтерський облік організації, відповідно до п. 2 ст. 1 Закону про бухгалтерський облік є:
1) майно організації;
2) її зобов'язання;
3) господарські операції організації. Таким чином, наявність у організації певним чином виділеного майна, а також зобов'язань, на підставі яких
Комерційне право. Ч. II. Под ред. В.Ф. Попондопуло, В.Ф. Яковлевої. - СПб., С.-Петербурзький університет, 1998. С. 441
фінансується діяльність даної організації, та здійснення нею господарських операцій є необхідними передумовами для ведення організацією бухгалтерського обліку.
У даному законі не дано конкретні визначення кожного з трьох об'єктів бухгалтерського обліку, тому їх зміст можна встановити, тільки залучаючи норми інших правових актів з бухгалтерського обліку.
Так, поняття майна дається в Методичних вказівках щодо інвентаризації майна і фінансових зобов'язань, затверджених наказом Міністерства фінансів РФ від 13 червня 1995 р № 49 (далі - Вказівки з інвентаризації) [3] і в Порядку оцінки вартості чистих активів акціонерних товариств, затвердженому наказом Міністерства фінансів РФ від 5 серпня 1996 р. № 71 і Федеральної комісії з ринку цінних папері 5 серпня 1996 р. № 149 (далі - Порядок оцінки чистих активів) [4]. Відповідно до п. 1.2 Вказівок щодо інвентаризації під майном організації розуміються основні засоби, нематеріальні активи, фінансові вкладення, виробничі запаси, готова продукція, товари, інші запаси, грошові кошти та інші фінансові активи, тобто в даному випадку під майном для цілей бухгалтерського обліку розуміються активи організації, що включають в себе всю сукупність розкритих в активі бухгалтерського балансу організації як речових, так і зобов'язальних прав.
Подібне ж поняття майна організації міститься і в п. 3 Порядку оцінки чистих активів.
Відзначимо, що в деяких випадках зміст поняття майна організації для цілей бухгалтерського обліку не збігається ні з одним з змістів існують у цивільному праві різних понять майна. Прикладом тому може бути випадок наявності у організації збитків [5].
Комерційне право. Ч. II. Под ред. В.Ф. Попондопуло, В.Ф. Яковлевої. - СПб., С.-Петербурзький університет, 1998. С. 442
У бухгалтерському обліку часто використовується також поняття «майно» у вузькому сенсі. Це поняття близьке до поняття «кошти», тобто сукупність матеріально-речових цінностей, що належать організації (див. п. 40,43, 45,47 Положення про бухгалтерський облік та звітності в Російській Федерації, утв. наказом Міністерства фінансів РФ від 26 грудня 1994 р. № 170) [6].
Перейдемо до поняття зобов'язання для цілей бухгалтерського обліку.
Звернемося до п. 1.2 Вказівок щодо інвентаризації. Відповідно до даної норми під фінансовими зобов'язаннями розуміються кредиторська заборгованість, кредити банків, позики і резерви. Хоча тут не згадуються в якості зобов'язань капітали організації - статутного (складеного), додатковий та ін, але все зміст Вказівок щодо інвентаризації свідчить про те, що дані об'єкти обліку також входять до складу зобов'язань організації. Таким чином, під зобов'язаннями організації в бухгалтерському обліку розуміється вся сукупність джерел майна організації, що відображаються у пасиві бухгалтерського балансу організації - її пасиви.
Подібне ж поняття зобов'язань організації міститься і в п. 4 Порядку оцінки чистих активів.
Встановимо тепер, яким чином зв'язані і чим розрізняються поняття зобов'язання для цілей бухгалтерського обліку та поняття цивільно-правового зобов'язання.
Нормами ст. 307 ЦК встановлено, що змістом цивільно-правового зобов'язання є право вимоги кредитора та обов'язки боржника. Водночас з наведеного вище змісту переліку фінансових зобов'язань, присутнього в п. 1.2 Вказівок щодо інвентаризації, слід, що змістом зобов'язань для цілей бухгалтерського обліку є тільки певні обов'язки організації.
Відзначимо тепер, що частина враховуються в пасиві балансу зобов'язань (обов'язків) організації не є цивільно-правовими обов'язками.
До таких зобов'язаннями (обов'язків) відносяться:
- обов'язки щодо сплати податків,
- обов'язки, що виникають на підставі трудових договорів, і тому подібні обов'язки.
Комерційне право. Ч. II. Под ред. В.Ф. Попондопуло, В.Ф. Яковлевої. - СПб., С.-Петербурзький університет, 1998. С. 443
Ряд зобов'язань (обов'язків), що враховуються в пасиві балансу, не мають кореспондуючих їм в момент обліку конкретних юридичних обов'язків (наприклад, нерозподілений прибуток). Ці конкретні обов'язки повинні виникнути тільки надалі.
З іншого боку, не всі з існуючих юридичних обов'язків організації можуть бути відображені в бухгалтерському обліку. Прикладом тому служать обов'язки організації, які виникли із заподіяння екологічної шкоди при здійсненні організацією господарської діяльності, але на момент обліку не встановлені і, можливо, не будуть виявлені і надалі.
Слід відзначити ще одну специфічну і вкрай важливу особливість використання в бухгалтерському обліку поняття «зобов'язання», яка дозволяє стверджувати, що мета використання і зміст даного поняття в бухгалтерському обліку значно відрізняється від цілей використання та змісту поняття конкретної юридичного обов'язку.
Справа в тому, що поняття «зобов'язання» використовується в бухгалтерському обліку не тільки для позначення певних обов'язків організації, але і для вказівки на джерела її майна. Відповідно до згадуваним раніше принципом збереження ці джерела (зобов'язання) є дзеркальним відображенням майнових прав організації.
Найбільш чітко це видно на прикладі обчислення за даними бухгалтерського обліку прибутку (збитку) організації - однієї з найважливіших характеристик підприємницької діяльності [7].
Відповідно з реалізацією принципу збереження - методом ведення обліку шляхом подвійного запису, все майно організації обтяжене зобов'язаннями (обов'язками), які або вже існують на момент обліку, або повинні виникнути в майбутньому. Так, обов'язки, що виникли з трудових договорів, податкові та інші обов'язки є вже існуючими на момент обліку юридичними обов'язками, які вимагають грошових та інших виплат працівникам, державі та іншим особам зі складу майна організації.
Комерційне право. Ч. II. Под ред. В.Ф. Попондопуло, В.Ф. Яковлевої. - СПб., С.-Петербурзький університет, 1998. С. 444
  Статутний капітал, нерозподілений прибуток та інші подібні їм зобов'язання також обтяжують майно організації по грошових і інших виплатах акціонерам (учасникам) та іншим особам, хоча і не є на відміну від перерахованих вище зобов'язань конкретними юридичними обов'язками. Відповідні їм конкретні юридичні обов'язки організації можуть виникнути тільки в майбутньому за певних юридичних фактах - у разі ліквідації господарського товариства (для статутного капіталу), у разі прийняття органом управління цього товариства рішення про розміри розподіленою прибутку (для нерозподіленого прибутку) і т.д. (Вже цього поняття зобов'язання для цілей бухгалтерського обліку ширше поняття конкретної юридичної обов'язки.)
  Звернемо тепер увагу на те, що обчислити прибуток організації на підставі даних бухгалтерського обліку можна, тільки включивши в число об'єктів обліку, крім майна організації, ще й її зобов'язання (обов'язки), тобто використавши метод подвійного запису.
  Дійсно, відповідно з цим методом надходить або вибуває з організації майнове благо враховується двічі:
  1) в активі балансу (відповідно до виду майна, що становить це благо);
  2) в пасиві балансу (відповідно до джерелом даного блага - тим обов'язком (зобов'язанням), яка є або надалі буде розплатою за його отримання).
  Далі, метод обліку шляхом подвійного запису, в силу свого зв'язку з принципом збереження, виходить з рівності підсумків активу і пасиву балансу і з досягнення рівноваги між величиною майна організації і величиною обременяющих його зобов'язань (обов'язків). Саме на цій рівності грунтується закріплений в технічних нормах бухгалтерського обліку наступний порядок обчислення прибутку організації.
  Якщо розмір врахованого майна організації більше розміру її врахованих зобов'язань (обов'язків), то різниця між ними буде прибутком організації, яка відображається в обліку як особливий пасив організації - її зобов'язання. Якщо ж розмір врахованого майна організації менше розміру її врахованих зобов'язань (обов'язків), то це свідчить про наявність у організації збитку, який в цілях рівноваги активу і пасиву балансу враховується як особливий актив організації.
  Комерційне право. Ч. II. Под ред. В.Ф. Попондопуло, В.Ф. Яковлевої. - СПб., С.-Петербурзький університет, 1998. С. 445
  Звернемося тепер до поняття господарської операції.
  Господарські операції являють собою обставини реального господарського життя організації, які впливають на її господарське - майнове і фінансове становище. Це вплив виражається в появі, зміні або вибутті (припинення) будь-яких видів майна або зобов'язань організації, або в зміну ціни цих видів майна або зобов'язань, а також у зміні величини фінансових результатів, або в інших змінах в господарському становищі організації. При цьому враховуються не тільки зовнішні по відношенню до організації зміни - такі, як отримання кредиту у банку, а й внутрішні зміни - такі, як відпустка знаходяться у організації на складі матеріалів для виробництва продукції.
  З точки зору економіки та фінансів господарські операції є основним об'єктом вимірювання в бухгалтерському обліку та бухгалтерський облік побудований як облік тих змін в господарському становищі організації, які відбулися в результаті господарських операцій. Зміни ж в інших об'єктах бухгалтерського обліку - в майно і зобов'язання, не є незалежними. Вони завжди є наслідком певних господарських операцій.
  З точки ж зору права результатом здійснення господарської операції є виникнення, зміна або припинення прав і обов'язків організації, пов'язаних з урахуванням її майна, зобов'язань або фінансових результатів. Інакше кажучи, господарська операція є юридичним фактом у сфері правового регулювання бухгалтерського обліку. Відзначимо, що відповідно до ст. 9 Закону про бухгалтерський облік перед тим як прийняти цей юридичний факт до обліку, його необхідно закріпити в спеціальній формі - формі первинного облікового документа.

  [1] Для цих суб'єктів обов'язок вести бухгалтерський облік є похідною від їх податкового обов'язку (см ч «б», «в» п. 1 ст. 1, п. 1, 8 ст. 8 Закону РФ «Про податок на прибуток підприємств і організацій »/ / Відомості РФ. 1992. № 11. Ст. 525 (з ізм. та доп.)).
  [2] СЗ РФ. 1996. № 1. ст. 15.
  [3] Фінансова газета. 1995. № 28.
  [4] Економіка і життя. № 40. Жовтень 1996
  [5] Відповідно до ст. 15 ГК в цивільному праві під збитками організації слід розуміти витрати, які справила або повинна буде зробити орга-нізація при порушення свого права, і тільки внаслідок правопорушення в організації виникає право вимоги про відшкодування збитків, яка природним чином включається до складу її майна. На відміну від цього відповідно до норм, що регулюють бухгалтерський облік, в актив бухгалтерського балансу організації, тобто за загальним правилом, до складу майна організації для цілей бухгалтерського обліку, збитки організації включаються незалежно від того, чи спричинені вони правопорушенням чи ні.
  Ця обставина також свідчить про існування відмінностей в содер-жаніі цивільно-правового поняття збитків і поняття збитків для цілей бухгалтерського обліку.
  [6] Російські вести. 1995. № 90.
  [7] Необхідність обчислення прибутку з'явилася однією з основних причин створення саме на зорі капіталізму - в епоху Відродження простого за своїм змістом, але досить витонченого з техніки реалізації методу подвійного запису - того методу, який при зміні господарського становища орга-нізації вимагає враховувати не тільки зміни в її майно, а й рівні їм зміни в її зобов'язаннях (обов'язках). 
 « Попередня  Наступна »
 = Перейти до змісту підручника =
 Інформація, релевантна "§ 2. Суб'єкти та об'єкти бухгалтерського обліку"
  1.  § 1. Купівля-продаж. Мена. Рента
      суб'єкти підприємницької діяльності Залежно від складу учасників договору ГК виділяє спеціально такі види договору купівлі-продажу, сторонами яких можуть виступати тільки суб'єкти підприємницької діяльності. ГК виділяє і регламентує договір роздрібної купівлі-продажу, в якому однією із сторін - продавцем є суб'єкт підприємницької діяльності, а також договір
  2.  § 2. Розрахунки і кредитування
      суб'єктів, випливає обов'язок банку відкрити особовий рахунок будь-якому і кожному, до нього звернулася. Однак згідно з ч. 2 п. 2 ст. 846 ЦК банк вправі відмовити у відкритті рахунку за відсутності у банку можливості прийняти на банківське обслуговування ще одного клієнта або відмова допускається законом або іншими правовими актами. Відповідні обмеження в інших законах або інших правових актах, швидше
  3.  § 2. Об'єкти і суб'єкти приватизації державного та муніципального майна
      суб'єктів РФ, органи місцевого самоврядування можуть винести рішення про випуск цінних паперів, що засвідчують право придбання перебувають у державній або муніципальній власності акції створених у процесі приватизації АТ [3]. Суб'єкти приватизації. Здійсненням єдиної державної політики в галузі приватизації державного майна займається насамперед Мінгосімущество РФ.
  4.  § 1. Банківська система. Правове становище кредитних організацій
      суб'єктів Федерації; безготівкові розрахунки здійснюються через діючі при цих підрозділах розрахунково-касові центри, в яких відкриті кореспондентські рахунки кредитних організацій; інкасація готівки проводиться місцевими відділеннями Російського об'єднання інкасації. Центральний апарат Банку Росії складається з департаментів, кожен з яких виконує певні
  5.  § 4. Розрахункові операції комерційних банків
      суб'єкта Російської Федерації не повинен перевищувати двох операційних (банківських) днів, а в межах Російської Федерації - п'яти операційних (банківських) днів. Якщо платіжне доручення оформлено в повній відповідності з встановленими правилами, банк приймає його від клієнта, але виконує тільки при наявності коштів на рахунку клієнта, хоча за угодою між банком і клієнтом платіжне доручення
  6.  § 1. Законодавство про оподаткування підприємців та поняття платника податків
      суб'єктів РФ) і муніципальний. Особлива роль у період становлення податкової системи Росії належить конституційним нормам. Про це свідчать випадки звернення підприємців за захистом порушених конституційних прав до Конституційного Суду РФ. Незважаючи на неоднозначність деяких рішень Конституційного Суду РФ з податкових справах, значення їх для правозастосовчої практики
  7.  § 2. Права, обов'язки і відповідальність платників податків
      суб'єктів Російської Федерації був включений збір на потреби освітніх установ. До двадцяти одному місцевому податку і збору (земельний податок; реєстраційний збір з громадян, які займаються підприємницькою діяльністю; податки на майно фізичних осіб; курортний збір; податок на будівництво об'єктів виробничого призначення в курортній зоні; збір за право торгівлі; ліцензійний збір
  8.  § 1. Поняття і джерела правового регулювання бухгалтерського обліку
      суб'єктів Російської Федерації. Це повністю відповідає як нормі п. «р» ст. 71 Конституції Російської Федерації, що відносить бухгалтерський облік до ведення Російської Федерації, так і основним цілям законодавства про бухгалтерський облік. Виключена в Законі про бухгалтерський облік і можливість регулювання бухгалтерського обліку звичаями, хоча в ряді держав саме звичаю складають
  9.  § 1. Економічна основа місцевого самоврядування
      суб'єктів Російської Федерації. Тому вищевказаний принцип не тільки не повинен заперечуватися, але і його здійснення має бути предметом особливого контролю як з боку державних, так і з боку муніципальних органів та інститутів громадянського суспільства. Не узгоджується висновок А.А. Акмалова і з практикою: судова влада не тільки підтверджує наявність, а й послідовно контролює
  10.  § 5. Договори продажу нерухомості та підприємства
      суб'єктний склад, мети використання придбаного товару тощо) тут значення не мають. Згідно ст. 130 ЦК предметом даного договору є: a) стаціонарні об'єкти нерухомості - тобто об'єкти, міцно пов'язані із землею і переміщення яких неможливе без невідповідного збитку їх призначенню, в тому числі земельні ділянки, ділянки надр, будівлі, споруди, об'єкти незавершеного