| Головна |
| « Попередня | Наступна » | |
18.2. Принципи юридичної відповідальності за порушення податкового законодавства |
||
|
У різні періоди історії штрафи та інші стягнення були більшим чи меншим доходним джерелом держави. Особливо значними ці надходження були в періоди соціальних потрясінь. Як зазначав І.М. Кулишер, «в епоху терору гільйотина доставляла більше грошей, ніж верстат, що виробляє асигнації». Часом майнові стягнення встановлюються не для того, щоб припинити будь-які правопорушення, а дія оголошується правопорушенням лише для того, щоб стягнути якомога більшу суму. «Спочатку конфіскують, щоб покарати, а потім карають, щоб конфіскувати». У цих умовах держава зацікавлена в тому, щоб закони якомога частіше порушувалися і більше коштів надходило до бюджету. Такий підхід І.М. Кулишер порівнював «з турецькою манерою давати пашам спочатку наживатися, а потім цю ввібрала в себе губку вичавлювати в казну султана». Це практикувалося і на першому етапі становлення сучасної російської податкової системи (1992-1998 рр..). За деякими даними, в загальній сумі платежів, які надійшли і повинні були надійти до бюджету, 25,2% становили штрафи, тобто кожен четвертий бюджетний рубль був штрафним. Великі розміри санкцій за порушення податкового законодавства не покращують податкової дисципліни. За визнанням одного з керівників Державної податкової служби Росії, «сумнівно, однак, щоб каральні санкції допомогли, - вони і без того перевищують усі розумні межі: нині на тисячу рублів податкового боргу припадає 2052 рубля штрафів. Все це не сприяє нормальній роботі підприємств, а бізнес веде в тіньовий сектор ». За змістом ст. 57 Конституції РФ податки і збори - це єдині платежі, що стягуються з використанням державного примусу з метою формування доходів державного бюджету. Іншим примусовим платежах повинні бути властиві інші цілі їх встановлення. Коли ж при справлянні таких примусових платежів переслідуються фіскальні цілі, то в наявності порушення конституційних основ. Таким чином, питання про дотримання певних принципів встановлення заходів юридичної відповідальності, особливо за порушення податкового законодавства, є актуальним. Конституційний Суд Російської Федерації вказав, що «у виборі примусових заходів законодавець обмежений вимогами справедливості, пропорційності та іншими конституційними і загальними принципами права. ... Встановлюючи відповідальність за порушення законодавства про податки і збори, законодавець також повинен виходити з того, що обмеження прав і свобод можливо, тільки якщо воно пропорційно цілям, прямо зазначених у Конституції Російської Федерації (стаття 55, частина З) ». Можна виділити кілька вимог конституційного характеру, які повинні дотримуватися при встановленні заходів відповідальності за порушення податкового законодавства (схема VII-1). Схема VII-1 Вимога диференціації Принцип справедливості передбачає диференційоване встановлення санкцій з урахуванням характеру правопорушення, ступеня його суспільної небезпеки. Більшість порушень податкового законодавства пов'язано з несплатою або неповною, несвоєчасною сплатою податку. Однак ці наслідки можуть бути викликані різними причинами. Найбільш небезпечним є приховування об'єктів оподаткування, тобто навмисне спотворення даних обліку і звітності. Меншу суспільну небезпеку становить заниження податкової бази в результаті різних помилок у її численні. Хоча наслідки обох порушень однакові - недоплата податку, але правовий принцип справедливої відповідальності вимагає встановлення різних заходів впливу на порушників залежно від тяжкості скоєного. Тому, наприклад, приховування об'єктів оподаткування переслідується не тільки в адміністративному, а й в кримінальному порядку. За заниження податкової бази, вчинене через необережність, передбачені тільки адміністративні заходи впливу. Вимога пропорційності Покарання за податкове правопорушення має бути пропорційно скоєного, тобто повинно накладатися з урахуванням заподіяної шкоди. Необхідно враховувати, по-перше, форму шкоди і, по-друге, його розмір. Міра відповідальності повинна бути адекватна правопорушенню. Так, штраф за правопорушення, що призводять до недоїмки, повинен ставитися в залежність від самої недоїмки, так як в ній виражений заподіяний бюджету шкоду. Діяв в 1992-1998 рр.. Закон РФ від 27 грудня 1991 р. «Про основи податкової системи в Російській Федерації» встановлював штраф за заниження та приховування доходу (прибутку), що обчислюється виходячи з розміру податкової бази, без урахування реальної заборгованості порушника перед бюджетом. Ця норма Закону була визнана неконституційною як порушує принцип справедливої відповідальності. При призначенні міри відповідальності повинна враховуватися величина збитку, нанесеного суспільним відносинам. Таким чином, штрафи за податкові правопорушення, що призводять до невиконання податкового зобов'язання, повинні враховувати наслідки неправомірних дій (бездіяльності) і встановлюватися з урахуванням розміру утворилася недоїмки. Вимога визначеності Законом мають бути конкретно визначені ознаки діянь, які законодавець розглядає як правопорушень. Кордон між карними і некараності вчинками повинна бути проведена чітко. Невизначеність складів податкових порушень суперечить принципу законності як основному принципу юридичної відповідальності. У Постанові від 15 липня 1999 р. № 11-П КС РФ вказав, що «общеправовой критерій визначеності, ясності, недвозначності, правової норми випливає з конституційного принципу рівності всіх перед законом і судом (стаття 19 , частина 1, Конституції Російської Федерації), оскільки така рівність може бути забезпечено лише за умови однакового розуміння та тлумачення норми усіма правопріме нітелей. Невизначеність змісту правової норми, навпаки, допускає можливість необмеженого розсуду в процесі правозастосування і неминуче веде до сваволі, а значить - до порушення принципів рівності, а також верховенства закону ». В порушення цих принципів у раніше діяв податковому законодавстві поняття «приховування об'єкта оподаткування» та «заниження об'єкта оподаткування» не визначались. Це дозволило правозастосовні та судовим органам самостійно визначати коло дій, за вчинення яких платники податків залучалися до суворої відповідальності. Коло карних вчинків незаконно розширювався. Явна порушення принципу визначеності вбачається у формулюванні складу злочину, передбаченого статтею 199 КК РФ. Вимога однократності При встановленні покарання за порушення податкового законодавства повинен дотримуватися загальноправової принцип однократності застосування заходів відповідальності - ніхто не може бути покараний двічі за одне й те саме правопорушення. Цей принцип має велике значення і для практики застосування норм відповідальності, що містяться в НК РФ. Наприклад, ст. 120 НК РФ встановлює відповідальність за грубе порушення організацією правил обліку доходів і витрат і об'єктів оподаткування, що спричинило заниження податкової бази, а ст. 122 НК РФ - за несплату або неповну сплату сум податку внаслідок заниження оподатковуваної бази чи неправильного обчислення податку за підсумками податкового періоду. Санкції за ці правопорушення різні. Як застосовувати названі статті в тому випадку, коли заниження оподатковуваної бази, що викликало несплату або неповну сплату податку, відбулося через грубе порушення правил обліку доходів і витрат? Деякі податкові інспекції застосовують одночасно стягнення, визначені ст. 120 і 122 НК РФ. Однак це неправомірно. У даному випадку немає двох правопорушень, а є дія (порушення правил обліку) і його наслідок (заниження бази оподаткування та несплата податку). У цій ситуації може накладатися тільки одне стягнення. Аналізуючи положення ст. 13 Закону про основи податкової системи, Конституційний Суд Російської Федерації в Постанові від 15 липня 1999 р. № 11-П зазначив, що юридична конструкція розглянутих положень така, що дозволяє застосовувати всі передбачені ними заходи як за приховування або заниження доходу, так і одночасно за кожне з спричинили це правопорушення дій, що були, по суті, лише його частиною і не утворюють самостійного правопорушення. В результаті платник податків піддавався штрафним стягненням за одні й ті ж дії багаторазово, всупереч загальному принципу справедливої відповідальності, згідно з яким особа не може бути двічі піддано стягненню за одне і те ж. Цей висновок Конституційного Суду Російської Федерації необхідно враховувати, застосовуючи відповідні статті НК РФ. Застосовувати ст. 122 НК РФ можна лише в тих випадках, коли заниження оподатковуваної бази чи неправильне обчислення податку є наслідком будь-яких дій, що не описаних в інших статтях Кодексу. В іншому випадку належить застосовувати ці статті. Є й інша думка: якщо несплата сум податку пов'язана з грубими порушеннями правил обліку доходів і витрат і об'єктів оподаткування (п. 1-3 ст. 120 НК РФ), то особа повинна притягуватися до відповідальності лише за статтею, що охоплює наслідки всіх правопорушень, тобто за ст. 122 НК РФ. Ця позиція видається невірною. Встановлення стягнень за податкові правопорушення направлено, в першу чергу, на забезпечення виконання громадянами та підприємствами конституційного обов'язку сплачувати податки. Ступінь суспільної небезпеки правопорушення визначається тим, які дії платника податків призвели до несплати податку. В одних випадках причиною можуть бути помилки, що спричинили ненавмисне заниження платежів. Вони лежать на поверхні, можуть бути легко виявлені навіть при камеральній перевірці. Але можуть бути складні комбінації з обліковими регістрами, використовуватися підроблені документи, полягати уявні або удавані угоди і т.п. Очевидно, що стягнення повинні встановлюватися не по тому підставі, які наслідки настали (ці наслідки однакові - несплата або неповна сплата податку), а по тому, які дії платника податків спричинили ці наслідки. Вимога індивідуалізації Заходи відповідальності повинні застосовуватися з урахуванням особи винного, характеру провини, обставин, що пом'якшують і обтяжують покарання. Вимога обгрунтованості Розміри санкцій за податкові правопорушення повинні бути обгрунтовані з позиції боротьби зданими правопорушеннями. Вони можуть переслідувати мету покарання винного і мета загальної превенції. Коли ж застосування санкцій крім цих цілей переслідує якісь інші цілі, в наявності порушення вимоги обгрунтованості. Як вже зазначалося, доходи від стягнень за податкові правопорушення розглядаються як вельми важливий, значне джерело поповнення бюджетів. Нормативними актами навіть передбачаються нормативи надходжень від застосування заходів відповідальності за податкові правопорушення. Ці суми закладаються як джерело фінансування певних витрат. Так, Постановою Уряду РФ «Про заходи з фінансування будівництва Московського метрополітену в 1998 році» від 11 вересня 1998 р. № 1100 було передбачено, що фінансування робіт має вестися за рахунок платежів з фінансових та штрафних санкцій, донарахованих у другому півріччі 1998 року за результатами актів перевірок, проведених Державною податковою службою Російської Федерації, підлягають внесенню до федерального бюджету, в сумі до 300 млн руб. із спрямуванням їх у міру фактичного надходження в черговому місяці цільовим призначенням на фінансування будівництва Московського метрополітену. Необхідно відзначити, що і фінансування окремих державних органів також поставлено в залежність від стягнутих штрафів за податкові правопорушення. За змістом ст. 57,71,72,75 Конституції РФ основу формування бюджету складають податки і збори. Додання фінансового, бюджетного значення штрафам порушує ч. 2 ст. 6 Конституції РФ, відповідно до якої громадяни несуть рівні обов'язки, передбачені Конституцією РФ. Покладання додаткових обтяжень з метою поповнення бюджету на окремих платників податків порушує принцип рівності обов'язків. Вимога нерепрессівной У правовій державі (на відміну від тоталітарного) право є не засіб примусу і придушення особистості через репресії, а механізм координації різних суспільних інтересів. При захисті одного суспільного блага (в даному випадку - інтересів державного бюджету) неминуче заподіяння шкоди іншій (праву власності і свободі підприємницької діяльності, які входять у число основних прав людини). Однак у силу принципу справедливості такий збиток повинен бути сумірний захищаємий благу. Недоплата податку, безумовно, повинна спричинити застосування до порушника заходів відповідальності. Але ці заходи не повинні бути репресивними. Аналізуючи податкову практику 1992-1998 років, Конституційний Суд Російської Федерації наголосив, що «підлягали примусовому стягненню суми в сукупності багаторазово перевищували розміри податкових зобов'язань. У ряді випадків це призводило до позбавлення підприємців не тільки доходу (прибутку), а й іншого майна, ставлячи під загрозу їх подальшу діяльність, аж до її припинення. Тим самим істотно порушує передбачених статтею 34 (частина 1) Конституції Російської Федерації їх право на вільне використання своїх здібностей і майна для підприємницької та іншої не забороненої законом економічної діяльності. Тим часом ... санкції не повинні перетворюватися на інструмент надмірного обмеження свободи підприємництва. Таке обмеження не відповідає принципу пропорційності ... веде до применшення прав і свобод ». Необхідно взяти до уваги, що обов'язок платити законно встановлені податки і збори є загальної та санкції оспорюваних норм можуть бути застосовані до широкого кола осіб, як займаються підприємницькою діяльністю, так і не займаються нею. Отримання доходу є умовою існування будь-якої людини, а не тільки підприємця. Санкції можуть обмежувати одержання особою доходу в певних формах, але не можуть зовсім «відлучити» порушника податкового законодавства від самого доходу як умови життя. Необхідно враховувати, що за рахунок платника податків можуть існувати матеріально залежні від нього особи - діти, утриманці. Вилучення доходу може створити загрозу їх життя. У всякому разі, нерепрессівной застосування санкцій за податкові правопорушення означає, що при накладенні стягнень повинно враховуватися матеріальне становище суб'єкта відповідальності з розумінням того, що наслідки застосування штрафу за податкові правопорушення не повинні носити незворотного характеру для самої можливості особи отримувати дохід. Дане правило відповідає і принципу пріоритету фінансової мети справляння податків і зборів. Податок встановлюється з метою отримання доходів. Оподаткування не повинно підривати власної бази. Це необхідно враховувати не тільки при встановленні ставок та інших елементів податкового зобов'язання, а й при встановленні заходів відповідальності за порушення податкового законодавства. Не повинна створюватися ситуація, коли порушення закону платником податків стає для держави більш вигідним, ніж його дотримання. Це стимулює прийняття неконкретних і незрозумілих законів, що допускають різне тлумачення і створюють умови для сваволі. Це не узгоджується з принципом правової держави (ст. 1 Конституції РФ), порушує принцип рівності громадян перед законом (ст. 19 Конституції РФ). |
||
| « Попередня | Наступна » | |
|
|
||
Інформація, релевантна "18.2. Принципи юридичної відповідальності за порушення податкового законодавства" |
||
|
||